세무사) 중급회계 필기노트 14. 유형자산과 투자부동산2

유형자산과 투자부동산

3절 감가상각

1. 자산가치의 본질

(1) 회계적 감가상각 : 자산의 사용에 따라 수익이 창출되는 기간에 그에 대응하는 비용을 인식하는 것

(2) 감가상각비 인식

     1) 감가상각액은 일반적으로 당기손익으로 인식 → 판매관리비

     2) 제조설비의 감가상각액은 재고자산의 전환원가로서 제조원가를 구성한다.

     3) 개발활동에 사용하는 유형자산의 감가상각액은 해당 무형자산의 원가에 포함될 수 있다. 

 

2. 감가상각의 요소

(1) 감가상각대상금액 : 인식할 총 비용

감가상각대상금액 = 취득원가 - 잔존가치

    잔존가치(salvage value) : 자산이 이미 오래되어 내용연수 종료시점에 도달하였다는 가정하에 자산의 처분으로부터 현재 획득할 금액에서 추정 처분부대원가를 차감한 금액의 추정치

 

(2) 내용연수 : 사용기간(비용인식기간)

    1) 정의 : 기업에서 자산이 사용가능할 것으로 기대되는 기간 또는 자산에서 얻을 것으로 예상되는 생산량이나 이와 유사한 단위 수량

    2) 유형자산의 감가상각은 자산이 사용가능한 때부터 개시한다. 

    3) 유형자산의 잔존가치와 내용연수는 적어도 매 회계연도말에 재검토해야 한다.

    4) 재검토 결과 추정치가 종전 추정치와 다르면 회계추정의 변경으로 회계처리한다. 

 

(3) 감가상각방법

    1) 감가상각방법은 해당 자산에 내재되어 있는 미래경제적효익의 예상 소비형태를 가장 잘 반영하는 방법에 따라 선택한다.

    2) 매년 일정금액 사용 가정 : 정액법, 연수합계법, 생산량비례법

    3) 매년 일정비율 사용 가정 : 정률법, 이중체감법

    4) 기업이 선택한 유형자산의 감가상각방법은 적어도 매 회계연도말에 재검토한다.

    5) 재검토 결과 추정치가 종전 추정치와 다르면 회계추정의 변경으로 회계처리한다.

 

3. 일반적인 감가상각방법

(1) 정액법 : (취득원가 - 잔존가치) / 내용연수

(2) 연수합계법 : (취득원가 - 잔존가치) x 상각률 (상각률 = 당기초 잔존내용연수 / 내용연수 합계)

(3) 생산량비례법 : (취득원가 - 잔존가치) x (당기생산량 또는 작업시간)/(총예정생산량 또는 총예정작업시간)

(4) 정률법 : 취득원가 x (1 - R)ⁿ = 잔존가치

(5) 이중체감법 : (취득원가 - 감가상각누계액) x 상각률 (상각률 = 2/내용연수)

 

4. 감가상각과 관련된 기타의 문제

(1) 기중 취득하는 경우의 감가상각 : 1년치 감가상각비를 구한 후에 두 연도에서 차지하는 기간의 비율에 따라 안분한다.  

(2) 감가상각의 중단

      1) 유형자산이 재무상태표에서 제거되지 않는 한, 운휴중이거나 적극적인 사용상태가 아니어도 감가상각이 완전히 이루어지기 전까지는 중단하지 않는다. 

      2) 자산이 매각예정자산으로 분류되는 경우에는 중지한다. 

      3) 잔존가치에 대한 추정치가 해당 자산의 장부금액과 같거나 큰 금액으로 증가할 수도 있다. 자산의 잔존가치가 장부금액보다 작은 금액으로 감소될 때까지는 감가상각을 중단한다. 

 

 

4절 후속원가와 제거

1. 후속원가

(1) 자산인식요건을 충족하는 후속원가 : 효익이 증가하는 후속지출(=자본적 지출)

    1) 자산인식요건을 충족하는 후속원가는 관련 자산의 장부금액에 가산하며, 당해 지출이 발생한 날부터 감가상각하여 비용으로 배분한다.

 

(2) 자산인식요건을 충족하지 아니하는 후속원가 : 효익이 유지되는 후속지출(=수익적지출)

    1) 일상적인 수선·유지와 관련하여 발생하는 원가는 발생시점에 당기손익으로 인식한다. 

 

2. 유형자산의 제거 

(1) 매각, 폐기시 순매각금액과 장부금액의 차액을 당기손익으로 인식하며, 제거이익은 수익으로 분류하지 않고 차익으로 분류한다.(영업외 손익)

(2) 회계기간 중에 유형자산이 처분되면 처분일가지의 감가상각비를 인식하여 이를 반영한 후에 처분에 따른 손익을 인식해야 한다. 

 

 

5절 유형자산의 손상^^

1. 유형자산의 손상차손 (재고자산의 손상과 유사)

(1) 유형자산의 미래 경제적 효익이 장부금액에 현저하게 미달하는 경우에는 손상차손을 인식한다.

(2) 자산손상에 대한 징후 (1단계 : 검사)

    1) 유형자산은 매 보고기간말마다 자산손상을 시사하는 징후가 있는지를 검토한다.

 

(2) 손상차손의 인식(2단계 : 인식)

    1) 유형자산의 회수가능액이 당해 유형자산의 장부금액에 미달하는 경우 장부금액을 회수가능액으로 조정하고 감소금액은 손상차손으로 처리하여 당기손익으로 인식한다.

    2) 회수가능액 : 미래 총수익

        ① 회수가능액은 당해 자산의 순공정가치와 사용가치 중 큰 금액으로 한다.

        ② 순공정가치는 자산의 매각으로부터 수취할 수 있는 금액에서 처분부대원가를 차감한 금액을 말한다.

        ③ 사용가치는 자산의 계속적인 사용과 최종 처분에서 기대되는 미래현금흐름을 추정하고 적절한 할인율로 할인한 현재가치를 말한다.

    3) 장부금액 : 미래 총비용

       ① 장부금액은 정상적인 감가상각을 한 후에 손상차손을 인식하기 직전 시점에서 장부금액을 의미한다.

       ② 먼저 감가상각을 하고 난 후에 손상차손을 인식한다.

    4) 회계처리 및 공시 : 손상차손누계액은 감가상각누계액과 마찬가지로 당해 유형자산에서 차감하는 형식으로 기재한다.

손상일

(차) 유형자산 손상차손 xxx

(대) 손상차손누계액 xxx

 

2. 유형자산의 손상차손환입

(1) 수정된 장부금액에서 잔존가치를 차감한 금액을 자산의 잔여내용연수에 걸쳐 감가상각비를 인식한다.

(2) 손상차손환입에 대한 징후 (1단계 : 검사)

(3) 손상차손환입에 대한 인식 (2단계 : 인식)

     1) 손상된 자산의 회수가능액이 당해 장부금액을 초과하는 경우에는 

     2) 과거에 손상차손을 인식하기전 장부금액의 감가상각후 잔액을 한도로

     3) 그 초과액을 손상차손환입의 계정으로 당기손익으로 인식한다. 

 

 

6절 재평가모형

1. 재평가모형(공정가치법 적용)

(1) 재평가모형

    1) 당해 공정가치에서 재평가일이후의 감가상각누계액과 손상차손누계액을 차감한 금액을 장부금액으로 공시하는 방법이다.

    2) 유형자산 항목별 분류전체를 동시에 재평가한다. (유형자산 전체가 아닌 모든 토지자산 등)

    3) 재평가는 보고기간말에 자산의 장부금액이 공정가치와 중요하게 차이가 나지 않도록 주기적으로 수행해야 한다.(매년 말일 필요는 없음)

 

(2) 재평가손익의 회계처리 : 비대칭적 손익^^^

    1) 재평가이익 : 자산의 장부금액이 재평가로 인하여 증가된 경우에 재평가잉여금의 계정으로 기타포괄이익으로 인식

    2) 재평가손실 : 자산의 장부금액이 재평가로 인하여 감소된 경우에 그 감소액을 재평가손실의 계정으로 당기손실로 인식

        당기손실로 인식한 재평가 손실은 향후 재평가이익이 발생하는 경우 기인식 재평가손실을 한도로 하여 당기이익으로 인식

    3) 재평가잉여금의 처리방법 

        ① 기타자본(기타포괄손익누계액)에 계상된 재평가잉여금은 재무제표에서 제거될 때 일괄적으로 이익잉여금으로 대체

        ② 재평가잉여금은 기타포괄이익임에도 불구하고 어떠한 경우에도 당기손익으로 재분류하는 재분류조정 회계처리을 하지 않는다. 

 

(3) 재평가된 상각대상자산의 장부금액 수정방법

     1) 비례수정법 : 해당 자산의 총장부금액을 조정. 감가상각누계액과 총장부금액을 비례적으로 수정

     2) 누계액제거법 : 감가상각누계액의 전부를 제거하여 자산의 순장부금액이 재평가되도록 수정하는 방법

 

(4) 재평가모형 적용시 손상

     1) 감가상각과 공정가치 재평가를 수행한 후 손상차손의 인식여부를 판단한다. 

     2) 재평가모형을 적용하는 자산은 손상차손은 당해 자산에서 발생한 재평가잉여금에 해당하는 금액까지는 재평가잉여금과 우선상계하여 기타포괄손실로 인식한다.

     3) 당해 재평가잉여금을 초괄하는 손상차손에 대하여만 당기손실로 인식한다.

     4) 손상일 이후 재평가모형을 적용하는 자산의 손상차손환입은 당기손익으로 인식한 부분까지는 그 손상차손환입도 당기이익으로 인식하며, 이를 초과하는 부분에 해당하는 환입효과는 기타포괄이익으로 인식한다. 

 

 

7절 투자부동산

1. 개요

(1) 투자부동산은 임대수익이나 시세차익 또는 둘 다를 얻기 위하여 소유자가 보유하거나 리스이용자가 사용권자산으로 보유하고 있는 부동산을 말한다. 

(2) 자가사용부동산은 유형자산으로, 판매를 위해 건설 또는 개발중인 부동산은 재고자산으로 분류한다.

(3) 투자부동산의 사례

     1) 시세차익용

     2) 업무미사용 : 장래 사용목적을 결정하지 못한 채로 보유하고 있는 토지

     3) 임대용 / 임대준비용

     4) 건설중인 투자부동산

(4) 투자부동산 회계처리 일반

     1) 임대용 부동산의 일부를 자가사용하는 경우 : 부분별 분리 매각 가능시 분리 회계처리, 부분별 분리 매각이 불가능하다면 재화나 용역의 생산이나 제공 또는 관리목적에 사용하기 위하여 보유하는 부분이 경미한 경우에만 당해 부동산 전체를 투자부동산으로 분류한다. (일반적일때는 유형, 재고자산으로 분류한다는 뜻)

     2) 임대용 부동산에 대하여 관리용역을 제공하는 경우 : 전체 계약에서 그러한 용역의 비중이 경미하다면 투자부동산, 용역이 유의미한 경우 유형자산으로 분류한다. 

     3) 연결실체간 부동산 임대를 제공하는 경우 : 연결재무제표상에는 유형자산으로 분류한다. 개별재무제표상에는 투자부동산으로 분류한다.

 

2. 투자부동산의 인식과 측정

(1) 투자부동산의 인식 : DBM(유형자산의 인식과 동일)

(2) 투자부동산의 인식시점에서의 측정 : 금액

    1) 투자부동산은 최초 인식시점에서 원가로 측정한다.

    2) 자가건설한 투자부동산 : 건설 또는 개발이 완료된 시점까지의 투입원가

    3) 장기후불조건으로 취득한 투자부동산 : 취득시점의 현금가격상당액

    4) 교환으로 취득한 투자부동산

 

 

3. 투자부동산 인식 후의 측정(후속측정, 기말에 측정하는 것)

(1) 투자부동산은 최초인식시점에 원가로 측정한 후 보고기간말에 공정가치모형과 원가모형 중 하나를 선태갛여 모든 투자부동산에 적용한다.

(2) 공정가치모형

     1) 모든 투자부동산에 감가상각을 수행하지 않고 공정가치로 평가하여 측정

     2) 공정가치의 변동으로 발생하는 손익은 발생한 기간의 당기손익으로 인식 (↔ 유형자산의 재평가모형^^)

(3) 원가모형

     1) 원가모형을 선택한 경우 감가상각을 수행하고 손상차손을 인식한다.

 

4. 투자부동산의 계정재분류

(1) 계정 재분류 유형

     1) 투자부동산 → 다른 자산 : 공정가치로 평가한 투자부동산을 유형자산이나 재고자산으로 대체시, 투자부동산의 당기손익으로 인식

     2) 재고자산 → 투자부동산 : 재고자산의 장부금액과 대체시점의 공정가치의 차액은 재고자산의 당기손익으로 인식

     3) 유형자산 → 투자부동산

         ① 사용목적 변경시점까지 감가상각을 한 후, 유형자산의 장부금액과 공정가치의 차액은 유형자산에서 발생한 손익이므로 유형자산의 재평가회계처리와 동일한 방법으로 회계처리 한다. 

         ② 증가분은 재평가잉여금으로 하여 기타포괄손익으로 인식하고 재평가 잉여금을 증가시킨다. 재평가잉여금은 후속적으로 투자부동산을 처분할 때에 이익잉여금으로 대체될 수 있다. 

 

 

5. 투자부동산의 처분(유형자산과 동일)

(1) 투자부동산의 폐기나 처분으로 발생하는 손익은 순처분금액과 장부금액의 차액이며 폐기나 처분이 발생한 기간에 당기손익으로 인식한다.