세무사) 중급회계 필기노트 13. 유형자산과 투자부동산1

유형자산과 투자부동산

1. 유형자산의 취득

2. 감가상각

3. 후속원가와 제거

4. 유형자산의 손상

5. 유형자산의 재평가모형

6. 투자부동산

 

1절 유형자산의 취득

1. 유형자산의 의의

(1) 유형자산 : 정상적인 영업활동에 사용할 목적으로 보유하는 물리적 형태가 있는 자산

(2) 유형자산의 특징

    1) 정상적인 영업활동에 사용할 목적으로 취득한 자산(↔ 재고자산 : 판매할 목적)

    2) 한 회계기간을 초과하여 장기간 사용하기 위하여 취득한 자산(→ 비유동자산)

         → 예비부품, 수선용구 같은 항목은 일반적으로 한 회계기간 이내에 사용되므로 재고자산으로 인식한다. (소모품, 저장품)

    3) 물리적 실체가 존재해야 한다(↔무형자산)

 

(3) 유형자산의 최초인식(시기)

     1) D : 유형자산의 정의를 충족해야 한다.

     2) B : 미래 경제적 효익이 기업에 유입될 가능성이 높다.

     3) M : 원가를 신뢰성 있게 측정할 수 있다. 

    → 안전 또는 환경상의 이유로 규제상 취득하는 유형자산은 관련 자산으로부터 미래경제적효익을 더 많이 얻을 수 있게 해주기 때문에 자산으로 인식할 수 있다. 

 

(4) 유형자산의 공시 : 유형자산은 취득원가에서 감가상각누계액과 손상차손누계액을 차감하는 형식으로 재무상태표에 표시한다. 

 

2. 유형자산의 취득

(1) 일반 : 원가로 측정하는 것을 원칙으로 한다. 원가는 취득, 건설 시점에서 지급한 현금 등의 공정가치를 말한다.

(2) 구입가격 : 관세·환급불가능한 취득 관련 세금 가산 - 매입할인·리베이트 등 차감한 순구입가격

(3) 직접관련원가(=취득부대비용) : 경영진이 의도하는 방식으로 가동하는 데 필요한 장소와 상태에 이르게 하는데 직접 관련된 원가

<직접관련원가>

     1) 취득과 관련되어 발생한 종업원 급여

     2) 취득과 관련되어 전문가에게 지급하는 수수료

     3) 운송, 설치장소 준비, 설치, 조립 원가 등

     4) 정상 작동되는지 시험하는 과정에서 발생하는 시험원가 (시제품은 원가 가산 X)

<간접관련원가>(비필수적지출)

    1) 새로운 시설을 개설하는데 소요되는 기타원가(고사 지내는 비용 등)

    2) 광고원가

    3) 영업원가 : 직원 교육훈련비 등 영업에 소요되는 원가

    4) 관리원가 : 관리 및 기타 일반간접원가

   5) 취득 이후의 지출 : 즉시 비용으로 처리

      ① 사용가능일 이후 발생

      ② 초기 가동 손실

      ③ 재설치 관련

 

(4) 추정복구 원가 : 원상복구를 위하여 유형자산으로 계상된 시설물을 제거, 해체하거나 또는 부지를 복원하는데 소요될 것으로 추정되는 원가

 

3. 상황별 유형자산의 취득

(1) 토지의 외부구입

    1) 구획정리비용과 개발부담금, 하수종말처리장 분담금등의 직접관련원가도 취득원가에 포함

    2) 토지 취득 이후 진입도로개설, 도로포장, 조경공사 등으로 인한 추가적인 지출은 영구적일 경우 가산. 반영구적일 경우 구축물로 계상 후 감가상각한다.

 

(2) 건물의 외부구입

    1) 건설기간 중에 발생하는 건물 관련 보험료나 담당직원 급여도 취득원가에 포함

    2) 지체상금 수령 : 취득원가에서 차감

    3) 조기 준공 장려금 : 취득원가에 포함

 

(3) 토지와 건물의 일괄구입^

    1) 토지와 건물을 모두 사용할 경우 : 일괄구입원가를 각 자산의 공정가치 비율 배분, 각각의 취득원가로 인식

    2) 토지만 사용할 목적인 경우 : 일괄구입원가는 전액 토지에 배분, 건물 철거원가도 토지원가에 가산, 처분수입은 토지원가에서 차감.

    3) 건물신축을 위한 기존건물 철거 : 잔여 장부금액과 순철거원가를 모두 유형자산처분손실에 반영

 

(4) 유형자산의 자가건설(재고자산의 자가제조와 유사)

     1) 자가건설한 유형자산의 원가는 기업회계기준서 제1002호 '재고자산'에 규정하고 있는 판매목적으로 건설하는 자산의 원가와 동일. 취득원가로 반영.

     2) 자가건설에 따른 내부이익, 비정상적인 원가는 자산의 원가에 반영하지 않음

 

(5) 장기연불구입 (재고자산의 후불구입과 유사) → 지급대가에 금융요소 존재

    1) 유형자산의 원가는 인식시점의 현금가격상당액

    2) 현금구입가격에 상당하는 장기성 채무의 현재가치만을 자산의 취득원가로 인식

 

(6) 국·공채 등의 의무매입

    1) 금융자산인 국·공채의 매입가액과 당해 국·공채의 공정가치의 차액은 환급불가능한 취득 관련 세금으로 보아 유형자산의 원가에 가산

 

(7) 저가구입, 고가구입 및 무상취득 : 지급대가가 적절하지 않은 경우

    1) 공정가치보다 현저하게 낮은 가격이나 높은 가격 또는 무상으로 자산을 취득하는 경우

    2) 유형자산의 원가는 당해 자산의 현금가격상당액이어야 하므로 당해 유형자산의 공정가치를 원가로 결정하고, 차액을 ① 자산수증이익이나 ② 기부금으로 처리한다. 

 

(8) 현물출자에 의한 취득^ : 지급대가로 신주 발행시

   1) 현물출자로 취득한 유형자산은 취득하는 당해 자산의 공정가치를 원가로 측정한다.

   2) 취득하는 자산의 공정가치가 명확하지 않을 경우 예외적으로 발행하는 주식의 공정가치를 주식의 발행가액으로 하는 것이 타당하다. 

 

 

4. 교환에 의한 취득^ : 지급대가가 현물인 경우(비현금대가와 유사)

(1) 원칙과 예외

     1) 교환거래로 자산을 취득하는 경우 당해 유형자산의 원가는 제공한 자산의 공정가치로 측정하는 것이 원칙이다.

     2) 예외적으로 ① 상업적실질이 결여되거나 ② 공정가치를 신뢰성있게 측정할 수 없는 경우 제공한 자산의 장부금액으로 원가를 측정한다.

 

(2) 공정가치로 인식하는 교환거래 : 이종자산간의 교환거래

    1) 취득한 자산의 원가는 교환을 위하여 제공한 자산의 공정가치로 측정하는 것을 원칙으로 한다. 

    2) 취득한 자산의 공정가치가 더 명백한 경우나 교환을 위하여 제공한 자산의 공정가치를 신뢰성있게 측정할 수 없는 경우에는 교환으로 취득한 자산의 공정가치를 취득원가로 할 수 있다. 

    3) 기존 자산(구자산)은 수익창출과정이 종료되었으며 처분에 따른 손익을 인식한다. 

    4) 자산의 교환에 현금수수액이 있는 경우에는 현금수수액을 반영하여 취득하는 자산의 원가를 결정한다.

 

(3) 장부금액으로 인식하는 교환거래 : 동종자산과의 교환, 공정가치를 모르는 경우

    1) 교환거래에 상업적실질이 결여된 경우나 취득한 자산과 제공한 자산 모두가 공정가치를 신뢰성 있게 측정할 수 없는 경우에는 제공한 자산의 장부금액을 취득한 자산의 취득원가로 인식한다. 

    2) 제공된 유형자산으로부터의 수익창출과정이 아직 완료되지 않았기 때문에 교환에 따른 손익을 인식하지 않는다. 

    3) 현금수수액이 있는 경우에는 현금수수액을 반영하여 취득하는 자산의 원가를 조정해야 한다.

    4) 취득한 자산의 교환가치가 더 명백한 경우에는 취득원가를 공정가치로 인식하므로, 현금수수액은 제공한 자산의 처분손익에서 가감해야 한다. 

 

5. 복구의무를 부담하는 자산을 취득하는 경우 : 지급대가가 더 있는 경우(복구충당부채) (할부구입과 유사)

(1) 의의 : 유형자산의 최초인식시점에서 예상되는 자산의 복구원가는 유형자산의 최초원가에 가산한다. 

(2) 회계처리

    1) 최초 인식일 : 복구원가에 대한 충당부채는 유형자산을 취득하는 시점에서 유형자산의 취득원가에 반영

    2) 매 결산일 : 유형자산의 취득원가에 근거하여 감가상각비를 인식하고, 복구충당부채에 유효이자율을 적용하여 매기 이자비용(복구충당부채전입액)을 인식한다.

    3) 복구시점 : 복구원가와 복구충당부채를 상계하고 차액은 복구공사손실 또는 복구공사이익(복구공사손입환입)으로 하여 당해 연도의 손익으로 처리한다. 

 

 

6. 정부보조금을 이용한 유형자산의 취득^^ : 지급대가의 일부를 지원받는 경우

(1) 정부보조금의 인식 : 정부보조금 조건의 준수와 보조금 수취에 대한 합리적인 확신이 있을 경우에 인식

(2) 정부보조금의 회계처리 : 자본접근법과 수익접근법

     1) 기준서 제1020호 '정부보조금의 회계처리와 정부지원의 공시'에서는 정부보조금을 수익접근법에 따라 정부보조금으로 보전하려는 관련 원가나 비용을 인식하는 기간에 걸쳐 (비용과 수익의 대응) 체계적으로 수익으로 인식하도록 규정하고 있다.

     2) 정부보조금의 회계처리는 자산관련보조금과 수익관련보조금으로 구분하여 회계처리한다. 

 

(3) 수익관련보조금의 회계처리 : 비용지원 목적 수령

     1) 비용보전목적의 수익관련보조금은 관련원가를 비용으로 인식하는 기간에 보조금의 수익으로 인식한다. 

     2) 이미 발생한 비용이나 손실에 대한 보전은 정부보조금을 수취할 권리가 발생하는 기간에 당기손익으로 인식한다.

     3) 수익인식법 :  포괄손익계산서에 별도로 수익으로 인식한다.

     4) 비용차감법 : 관련원가에 대응하여 비용을 차감하는 방식으로 포괄손익계산서에 수익으로 인식한다.

 

(4) 자산관련보조금의 회계처리와 표시^^ : 자산지원 목적 수령

      1) 자산관련보조금은 당해 자산이 감가상각되는 기간과 비율에 따라 수익으로 인식한다.

당기손익인식 보조금 수익 : 정부 보조금 수령액 x 당기감가상각비 / 총감가상각비 (= 취득원가 - 잔존가치)

     2) 이연수익법 : 재무상태표에 이연수익(부채)으로 표시하고, 이를 자산의 내용연수에 걸쳐 수익을 인식한다.

     3) 자산차감법 : 재무상태표에 관련자산에 차감하는 형식으로 표시하고, 내용연수에 걸쳐 감가상각비를 감소시키는 방식으로 보조금을 수익으로 인식한다. 

     4) 이연수익법과 자산차감법 중 어떠한 방법을 선택하든지 재무상태표의 순자산에 미치는 효과는 동일하다.

 

 

(5) 시장이자율보다 낮은 이자율의 정부대여금(정부차입금)^ (국·공채 손실부담부 취득과 반대)

    1) 시장이자율보다 낮은 이자율의 정부대여금의 효익은 정부보조금으로 처리한다. 

    2) 정부보조금은 정부대여금의 최초장부금액인 공정가치와 수취한 대가의 차이로 측정한다. 

 

(6) 정부보조금의 상환(환수)^

    1) 상환의무가 발생하게 된 정부보조금은 회계추정의 변경으로 당기손익에 포함하여 전진적으로 인식한다. 

    2) 과거의 수익에서 수정하지 않는다.

    3) 자산관련 보조금 : 보조금이 없었더라면 현재가지 비용으로 인식했어야 하는 누적적인 추가 감가상각비는 즉시 비용으로 인식한다.

    4) 수익관련 보조금 : 초과금액 또는 상환금액을 즉시 비용으로 인식한다. 

 

(7) 비화폐성 정부보조금과 부채의 면제를 통한 정부보조금

    1) 원칙 : 비화폐성 자산의 공정가치를 평가하여 보조금과 자산 모두를 그 공정가치로 인식한다.

    2) 보조금을 현금으로 수취하는지, 정부에 대한 부채를 감소시키는지에 관계없이 동일한 방법으로 회계처리한다. 

    3) 정부의 상환면제가능대출은 당해 기업이 대출의 상환면제조건을 충족할 것이라는 합리적인 혁신이 있을 때 정부보조금으로 처리한다.